常設機構、營業利潤與關聯企業

第5條及其定義

該協定第5條將常設機構定義為“企業進行全部或部分營業的固定營業場所”。¹第2款列舉了典型示例：管理場所、分支機構、辦事處、工廠、作業場所、實驗室、礦場或其他開採自然資源的場所，以及持續時間超過十二個月的建築工地或建築、安裝工程。第3款排除了準備性和輔助性活動：專為儲存、陳列或交付貨物而使用的設施，專為上述目的或為由另一企業加工而保存的庫存，以及專為採購貨物、廣告宣傳、提供資訊或從事科學研究而設立的固定營業場所。第4款規定，在另一國擁有並經常行使以企業名義簽訂合同之權力的非獨立代理人，視為常設機構。第5款排除了在其通常營業過程中行事的經紀人、一般佣金代理人及其他獨立代理人；第6款則確認，子公司並不因其存在本身而構成其母公司的常設機構。²

該定義沿用1963年範本，未因BEPS項目而改變。因此，該協定並不包含2017年OECD範本中擴展的代理人條款——該條款涵蓋“經常在合同簽訂過程中發揮主要作用”、且相關合同通常在未經實質性修改的情況下籤訂的人。該協定也不包含反拆分規則；根據該規則，如企業將一項具有整體性的營業活動拆分為若干小部分，則不得適用準備性活動的豁免。³這些變更是否通過《多邊公約》適用於瑞士與意大利之間，尚存疑問。瑞士選擇基本上僅採納最低標準，並對《多邊公約》第12條至第15條關於常設機構定義的修改作出了保留。意大利本身在簽署時對第12條和第14條全部作出保留，並就第13條選擇了選項A，而該選項在瑞士作出保留的情況下無法生效。因此，即使在意大利批准之後，協定中的定義仍將是1976年的定義。⁴

意大利國內法的定義

意大利國內法走得更遠。經2018年預算法修訂的TUIR第162條，照搬了2017年OECD範本中擴展的代理人條款和反拆分規則。它還將在意大利具有“顯著且持續的經濟存在”、但其結構設計使其在該國不顯示任何實體存在的情形視為常設機構——這是一項針對數字企業的規則。⁵在適用稅收協定的情況下，TUIR第169條允許納稅人援引更為有利的協定定義。因此，對於瑞士企業而言，協定中較窄的定義優先於國內規則。一名為盧加諾貿易公司洽談合同、但將簽署留給盧加諾方面的意大利銷售代理人，依據協定第5條第4款並不構成常設機構，而依據國內規則則可能構成。這一保護的實際價值取決於具體事實。意大利稅務稽查人員和檢察官常常主張，該代理人實際上籤訂了合同，或者瑞士公司系從意大利進行管理，因而其本身即為意大利居民。

在提契諾州典型的架構中，這一風險尤為突出。一家由意大利家族擁有的盧加諾公司，往往僱用居住在倫巴第的家族成員，聘請意大利會計師，並在米蘭通過影片參加董事會會議。上述每一項因素單獨來看都無害。但綜合起來，它們可能支持如下結論：實際管理場所位於意大利（協定第4條第3款），或者該公司在意大利擁有構成常設機構的管理場所（第5條第2款a項）。兩者的區別十分重要。如該公司為意大利居民，意大利將對其全球利潤徵稅；如其僅在意大利擁有常設機構，意大利則依據第7條僅對歸屬於該常設機構的利潤徵稅。⁶第F.II章將討論意大利關於esterovestizione的案例，以及盧加諾公司應保存的證據。

註釋

1. 協定，第5條第1款，文本（見上文）：“una sede fissa di affari in cui l'impresa esercita in tutto o in parte la sua attività”。 ↩
2. 協定，第5條第2款至第6款，據文本（見上文）概述。 ↩
3. 2016年11月24日《實施稅收協定相關措施以防止稅基侵蝕和利潤轉移的多邊公約》（MLI），SR 0.671.1，第12條第1款（“gewöhnlich die führende Rolle beim Abschluss von Verträgen einnimmt, die regelmässig ohne wesentliche Änderung”由企業簽訂合同的人）及第13條第4款（構成“sich ergänzende Aufgaben ..., die Teil eines zusammenhängenden Geschäftsbetriebs sind”的活動），https://www.droit-bilingue.ch/de-it/0.6/0.67/0.671.1-12-15.html 及 https://www.droit-bilingue.ch/de-it/0.6/0.67/0.671.1-13-16.html；上述條款對應於依據BEPS第7項行動報告於2017年修訂的《OECD稅收協定範本》第5條第4.1款和第5款。協定，第5條第3款和第4款，文本（見上文）。 ↩
4. Roland Böhi、Danielle Wenger和Nicole Fröhlich，“Implementation of Multilateral Instrument (MLI) in Switzerland”，Mondaq，2019年5月15日，https://www.mondaq.com/tax-treaties/805558/implementation-of-multilateral-instrument-mli-in-switzerland（瑞士“largely limit[s] itself to the adoption of the minimum standard”）；批准MLI的聯邦決議（附於聯邦委員會諮文的草案，意大利文本），第1條第3款d項，https://www.newsd.admin.ch/newsd/message/attachments/50936.pdf（依據MLI第12條第4款、第13條第6款a項、第14條第3款a項及第15條第2款作出的保留）；OECD，“Italy: Status of List of Reservations and Notifications at the Time of Signature”，https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-italy.pdf（1976年3月9日與瑞士的協定列為第73號適用協定；對第12條和第14條全部作出保留；依第13條第1款選擇選項A）。 ↩
5. TUIR，第162條，經2017年12月27日第205號法律（2018年預算法）第1條第1010款修訂，Brocardi.it，https://brocardi.it/testo-unico-imposte-redditi/titolo-iii/capo-i/art162.html（不具“consistenza fisica”的“significativa e continuativa presenza economica”；針對構成“operazione aziendale unitaria”一部分的互補性活動的反拆分規則；經常簽訂合同或在合同簽訂過程中發揮主要作用且合同未經實質性修改的非獨立代理人）。 ↩
6. 協定，第4條第3款、第5條第2款a項及第7條第1款，文本（見上文）。 ↩

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