《德國涉外稅法》第2條（§ 2 AStG）規定的延伸有限納稅義務

規則的結構

該協定允許德國徵稅，但仍須由德國國內法來實際課徵。無限納稅義務終止後，已離開德國的人僅根據《德國所得稅法》（Einkommensteuergesetz，EStG）第1條第4款承擔有限納稅義務。這一義務涵蓋EStG第49條所列舉的境內收入，例如來自德國企業、德國不動產或在德國從事的僱傭工作的收入。自1972年起，德國法律在《德國涉外稅法》（AStG）第2條中為移居低稅國家者增設了另一層規定，即erweiterte beschränkte Steuerpflicht（擴展有限納稅義務）。該規定適用於離境前十年內至少有五年在德國承擔無限納稅義務的德國國民。他必須移居至低稅國家，或根本不在任何國家構成稅務居民，同時在德國保留重大經濟利益。在離境當年及其後十年內，此人須就所有不屬於EStG第34d條意義上的境外收入的收入納稅，這一類別比EStG第49條規定的境內收入範圍更廣。¹兩者差異相當大，因為非境外收入這一類別包括例如德國銀行支付的利息，以及EStG第49條無法涵蓋的收益。該規則僅在相關年度內適用擴展有限納稅義務的收入超過16500歐元門檻時才適用。

重大經濟利益的概念由AStG第2條第3款界定。它涵蓋以合夥人或股東身份參與德國企業，包括持有德國公司至少1%的股份。在德國的收入或資產若超過一定的相對或絕對門檻，同樣符合條件。就收入而言，門檻為總收入的30%，或非境外收入超過62000歐元。就資產而言，門檻為總資產的30%，或非境外資產超過154000歐元。²遷居蘇黎世、同時在德國保留其公司和不動產的典型德國企業家，可以毫無困難地滿足這些條件。

瑞士是低稅國家嗎？

因此，對於身在蘇黎世的德國人而言，關鍵問題是瑞士是否屬於低稅國家。法律通過比較來回答這一問題。根據AStG第2條第2款，如果外國對一名應稅收入為77000歐元的未婚居民徵收的所得稅，比同等收入的德國所得稅低三分之一以上，即構成低稅。但納稅人可以證明，外國對其全部收入實際徵收的稅款，至少達到其若在德國承擔無限納稅義務時應繳所得稅的三分之二。第二種情形涵蓋優惠徵稅，即外國給予此人相較於普通徵稅的大幅減稅。³第二種情形在歷史上針對的是瑞士的定額稅（按支出徵稅），德國稅務機關長期以來將其視為一種優惠徵稅形式。

對於蘇黎世州的普通徵稅而言，答案取決於模型計算，計算時須考慮具體居住地的聯邦稅、州稅和市鎮稅。在邊境兩側執業的顧問報告稱，瑞士中部各州通常符合低稅的定義，而較高稅負州的情況則取決於具體市鎮。⁴當納稅人的實際收入較高時，反證就成為可能，因為蘇黎世稅率表的累進性和財富稅會使瑞士稅負接近德國稅負。這種比較必須逐年進行，並仔細記錄。就AStG第2條而言，除非能夠確定地提出反證，否則許多顧問將瑞士視為低稅國家。

改革及與協定的相互作用

德國聯邦財政部2023年12月22日的函件全面修訂了適用《德國涉外稅法》（Außensteuergesetz）的行政原則，取代了2004年5月14日的原則。⁵2021年6月25日的《反避稅指令實施法》（ATAD-Umsetzungsgesetz，ATADUmsG）對《德國涉外稅法》所作的立法修訂，集中於離境稅以及下文討論的受控外國公司規則。這些修訂保留了AStG第2條的基本結構。⁶

AStG第2條與該協定之間的關係由第4條第4款規範。在遷居後的最初五年內，該協定允許德國不受通常的協定限制對來源於德國的收入徵稅，而AStG第2條為將徵稅擴展至非境外收入提供了國內法依據。在AStG第2條規定的十年期間的其餘年份，該協定再次將德國的徵稅權限制在普通條款所允許的範圍內。因此，在實踐中，擴展有限納稅義務在最初五年內影響最大，儘管其申報義務在整個期間內持續存在。該規則對AStG第2條第5款的累進條款也有意義，根據該條款，適用於德國收入的稅率參照納稅人的全球收入確定。

註釋

1. Wohnsitz Ausland，“Erweiterte beschränkte Steuerpflicht 2026: § 2 AStG erklärt & vermeiden”，https://www.wohnsitzausland.com/steuerwissen/erweiterte-beschraenkte-steuerpflicht/，其中概述了四項條件，即德國國籍、過去十年中有五年承擔無限納稅義務、居住於低稅地區以及重大經濟利益，並說明了期間為離境當年加十個完整年度。 ↩
2. Wohnsitz Ausland，“Erweiterte beschränkte Steuerpflicht 2026”，同前引。Happe 和 Kistler，Steuer Revue 12/2019，同前引，二位作者補充指出，持有德國合夥企業25%以上的權益同樣構成重大經濟利益。 ↩
3. Wohnsitz Ausland，“Erweiterte beschränkte Steuerpflicht 2026”，同前引，其中描述了以77000歐元應稅收入為基準的模型比較，以及實際稅負至少達到德國所得稅三分之二的反證。 ↩
4. Happe 和 Kistler，Steuer Revue 12/2019，同前引，二位作者指出，瑞士中部各州通常符合法定的低稅定義。 ↩
5. 德國聯邦財政部（Bundesministerium der Finanzen，BMF），“Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes”，2023年12月22日BMF函件（BMF-Schreiben），https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Internationales_Steuerrecht/Allgemeine_Informationen/2023-12-22-grundsaetze-zur-anwendung-des-aussensteuergesetzes.html。該部網頁將該文件描述為這些原則的新版本。 ↩
6. Gesetz zur Umsetzung der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie (ATAD-Umsetzungsgesetz – ATADUmsG)，2021年6月25日，BGBl. 2021 I 第2035頁，第5條。AStG第21條第2款和第4款的適用規則，https://lxgesetze.de/astg/21，除第6條新的離境稅外，還援引了2021年版本的AStG第1條第2款以及第7條至第10條、第12條、第13條、第15條至第18條和第20條。這些規則未包含針對AStG第2條的過渡規定。 ↩

僅供一般參考。本文不構成法律或稅務意見，不能替代針對個案的諮詢，亦不建立律師與客戶之間的委託關係。本文反映截至 十月 2026 的法律狀況。